Antrag auf Günstigerprüfung nach Änderungsbescheid

Ein Antrag auf Günstigerprüfung kann erstmals im Einspruchsverfahren gegen einen geänderten Einkommensteuerbescheid, der zu einer niedrigeren Steuer führt, gestellt werden, wenn erstmals der geänderte Bescheid Anlass für den Antrag auf Günstigerprüfung gibt. Die Festsetzung der niedrigeren Steuer in dem geänderten Bescheid ist ein rückwirkendes Ereignis, das dazu führt, dass es keine Beschränkung der Anfechtungsbefugnis gibt.

Hintergrund: Kapitaleinkünfte unterliegen grundsätzlich der Abgeltungsteuer in Höhe von 25 %. Der Steuerpflichtige kann aber einen sog. Antrag auf Günstigerprüfung stellen. Die Kapitaleinkünfte werden dann der individuellen (tariflichen) Einkommensteuer unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer führt. Dies ist sinnvoll, wenn der Steuerpflichtige nur geringe Einkünfte erzielt und daher der Steuersatz niedriger ist als die Abgeltungsteuer von 25 %.

Sachverhalt: Die Kläger sind Eheleute. Der Ehemann erzielte im Streitjahr 2010 gewerbliche Einkünfte aus einer KG in Höhe von ca. 305.000 €. Außerdem erzielten beide Kläger Kapitaleinkünfte in Höhe von ca. 31.000 €. In ihrer Einkommensteuererklärung beantragten sie keine Günstigerprüfung, da hierzu angesichts der hohen gewerblichen Einkünfte kein Anlass bestand. Die Kapitaleinkünfte unterlagen daher der Abgeltungsteuer von 25 %. Das Finanzamt erließ einen Einkommensteuerbescheid, der bestandskräftig wurde. Im Jahr 2014 wurde der Gewinnanteil des Klägers aus der KG für 2010 mit 0 € festgestellt. Daraufhin änderte das Finanzamt am 4.4.2014 den Einkommensteuerbescheid für 2010 und setzte nunmehr gewerbliche Einkünfte in Höhe von 0 € an, während die Kapitaleinkünfte unverändert blieben; die Einkommensteuer wurde dadurch auf ca. 7.700 € herabgesetzt. Die Kläger legten Einspruch gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid ein und beantragten eine Günstigerprüfung für die Kapitaleinkünfte. Das Finanzamt kam diesem Antrag nicht nach.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

• Das Recht, einen Antrag auf Günstigerprüfung zu stellen, ist ein unbefristetes Wahlrecht und konnte daher an sich noch im Einspruchsverfahren gegen den Änderungsbescheid vom 4.4.2014 ausgeübt werden.
• Allerdings darf der Bescheid nicht bereits bestandskräftig sein, wenn der Antrag gestellt wird. Die Bestandskraft tritt bei einem Einspruch zwar nicht ein. Dies gilt allerdings nicht, wenn es sich um einen Einspruch gegen einen Änderungsbescheid handelt und der Änderungsbescheid – wie im Streitfall – zu einer Minderung der bereits bestandskräftigen Steuer führt. Hier besteht wegen der Bestandskraft des Erstbescheids grundsätzlich keine Anfechtungsbefugnis (sog. Beschränkung der Anfechtungsbefugnis).
• Nach dem Gesetz ist die Anfechtungsbefugnis aber nicht beschränkt, wenn eine Korrekturvorschrift die Änderung des Bescheids ermöglicht. Eine solche Korrekturmöglichkeit bestand im Streitfall, weil der Erlass des geänderten Steuerbescheids als sog. rückwirkendes Ereignis anzusehen und bei einem rückwirkenden Ereignis eine Korrektur möglich ist. Der geänderte Bescheid ermöglichte den Klägern nämlich erstmals eine erfolgreiche Antragstellung, weil infolge der auf Null herabgesetzten gewerblichen Einkünfte ein Antrag auf Günstigerprüfung sinnvoll wurde. Die Günstigerprüfung führte nämlich zu einer niedrigen Einkommensteuer als die Abgeltungsteuer.

Hinweis: Das Urteil ist für Steuerpflichtige ausgesprochen positiv. Denn es ermöglicht die Stellung eines Antrags auf Günstigerprüfung nach Erlass eines Änderungsbescheids, wenn sich erstmals aus dem Änderungsbescheid derart niedrige Einkünfte ergeben, dass ein Antrag auf Günstigerprüfung sinnvoll wird. Zu beachten ist aber, dass der Antrag innerhalb der Einspruchsfrist des Änderungsbescheids gestellt werden muss.

Führt der Änderungsbescheid zu einer höheren Steuer, gelten die Grundsätze des Urteils nicht. Denn dann besteht zum einen ohnehin keine Beschränkung der Anfechtungsbefugnis; zum anderen ergibt sich aus einer höheren Steuer auch kein Anlass für die erstmalige Stellung eines Antrags auf Günstigerprüfung.

BFH, Urteil vom 14.7.2020 – VIII R 6/17; NWB